A.ş'lerde Karpayi Dağitimi Ve Muhasebeleştirilmesi

**joker** · 04-01-2007

13) Bankalar Kanununa göre ayrılan karşılıklar: 4369 sayılı Bankalar Kanununun 11. maddesinin 12. bendi uyarınca bankalar, alacakları üzerinde karşılık ayırmaktadırlar. Buna göre; bankalar, kredileri ile diğer alacaklarından doğmuş veya doğması beklenen ancak miktarı kesin olarak belli olmayan zararlarını karşılamak amacıyla karşılık ayırmak zorundadırlar. Bu karşılıklardan Bakanlar Kurulunun belirlediği esaslar çerçevesinde teminatsız kalan kredilere tekabül eden kısım ayrıldıkları yılda K.V. matrahının tespitinde gider olarak kabul edilir. Teminatlı kalan kısım ise gider olarak kabul edilmez.

3.1.4.2.İndirilemeyecek Giderler

Ticari kazanç gibi hesaplanan kurum kazancının tespitinde aşağıdaki giderlerin indirilmesi kabul edilmemiştir.

3.1.4.2.1.G.V.K.’ya Göre İndirilemeyecek Giderler

G.V.K.’nın 41. maddesinde yazılı olan giderler, kurum kazancının saptanması sırasında da gider olarak kabul edilmez. G.V.K.’nın 41. maddesinde sayılmış olan ödemeler, büyük çoğunluğu ile, teşebbüs sahibinin ticari mameleki ile, özel mameleki arasındaki ayrımla ilgilidir. Ticari mamelekten özel mameleke kıymet aktarılması suretiyle ticari işletme bünyesinde doğacak kârın azaltılmasının önlemeyi amaçlar. Bunun için ticari işletmeden, işletme sahibine yapılacak ödemeler gider kabul edilmez.
G.V.K.’nın 41.maddesine göre ticari kazancın tespitinde gider olarak kabul edilmeyen ödemeler şunlardır:
a) Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun I, III ve IV sayılı tarifelerine göre ödenen motorlu taşıtlar vergileri,
b) Teşebbüsün sahibi ile eşi ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aldıkları sair iktisadi değerler (aynen aldıkları sair değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunur),
c) Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine ve 18 yaşından küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar,
d) Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler,
e) Teşebbüs sahibinin eşinin ve 18 yaşından küçük çocuklarının işletmeden alacakları için yürütülecek faizler,
f) Her türlü para cezaları, vergi cezaları, gecikme zamları ve faizleri, teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar ile G.V. gibi şahsi vergiler,
g) Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin % 50’si ( Bakanlar Kurulu bu oranı %100’e kadar arttırmaya, sıfıra kadar indirmeye yetkilidir).
Bakanlar Kurulu G.V.K.’nın 41. maddesinin (b) no.lu bendinde yer alan alkol, alkollü içkiler ve tütün mamulleriyle ilgili ilan ve reklam giderlerinin %50’sinin gider olarak dikkate alınamayacağı hükmünü, bu oranı sıfıra indirerek, bu tür giderlerin tamamının gider yazılacağını kararlaştırmıştır.
h) Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarının işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları,
ı) V.U.K. hükümlerine göre, dönem sonu stoklarını LIFO ( Son Giren İlk Çıkar ) yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutanların, işletmede kullandıkları, yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı vb. adlar altında yaptıkları giderler ve maliyet unsurları toplamına (yatırımın maliyetine eklenenler hariç) aşağıdaki indirim oranlarının uygulanması sureti ile bulunacak olan kısmın % 25’i(31).
İndirim oranı, V.U.K. hükümlerine göre o yıl için tespit edilmiş olunan yeniden değerleme oranının, ilgili kuruluşlardan ilgili kuruluşlardan alınan bilgilere göre Maliye Bakanlığınca o yıl için hesaplanan ortalama ticari kredi faizi oranını bölünmesi suretiyle bulunur.

3.1.4.2.2.K.V.K.’na Göre İndirilemeyecek Giderler

Aşağıda açıklanacak olan giderlerin kurum kazancından indirilmesi kabul edilmemiştir.
a) Özsermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler: Kurumlar vergisi kanununun 15. maddesinde özsermaye üzerinden ödenecek faizlerin, matrahtan indirimi yasaklanmıştır.
b) Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler: Kurumların aralarında vasıtasız, vasıtalı bir şirket ilişkisi veya devamlı ve sıkı bir iktisadi münasebet bulunan gerçek ve tüzel kişilerden yaptıkları borçlanmalar teşebbüste devamlı olarak kullanılır ve borçlarla kurumun özsermayesi arasındaki oran, emsali kurumlarınkine nazaran açık bir fazlalık gösterirse sözü edilen borçlar örtülü sermaye sayılır ( K.V.K. mad. 16). Bunlar için ödenen veya hesaplanan faizler kurum kazancından indirilmez.
c) Sermaye şirketlerince dağıtılan örtülü kazançlar: Örtülü kazanç, kurumsal bakımdan kurumun iktisadi ve ticari faaliyetinden hasıl olmuş, fakat K.V. ödenmeden ilgili gerçek veya tüzel kişilere devredilmiş kârlar olarak tanımlanabilir(32). Örtülü olarak dağıtılan kazançlar hasılattan indirilemez. Ancak, kanun sadece sermaye şirketlerince ( anonim, limited, eshamlı komandit şirketler ile aynı mahiyetteki yabancı şirketler ) dağıtılan örtülü kazançları gider olarak kabul etmemiştir. Diğer kurumlar için örtülü kazançların dağıtımı söz konusu değildir.
“Sadece ortaklara yapılmış olan ödemelerin belli süreler için onların üzerinde kalmış olması, özkaynak dağıtımının yapılmış olduğunu gösterir”(33).
d) İhtiyat Akçeleri: İhtiyat akçeleri, T.T.K.’ya, kurumların özel kanunlarına veya esas sözleşmelerine göre muhtelif adlarla zorunlu yada ihtiyari olarak, kârdan ayrılan meblağlardır. Bankaların, Bankalar Kanununa göre ayırdıkları karşılıklar da bu niteliktedir. Her ne şekilde veya adla ayrılmış olursa olsun ihtiyat akçeleri de kurum kazancından indirilmez.
e) Dar mükellefiyete tabi olan yabancı kurumlarda indirilemeyecek giderler: K.V.K.’nın 15. maddesinin 5 no.lu bent hükmü ilebu giderlere ilişkin özel bir düzenleme yapılmış ve:
-Bu kurumlar hesabına yaptıkları alın satımlar için, ana merkeze veya Türkiye dışındaki şubelere verilen faizler, komisyonlar vb.,
-Ana merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerinin giderlerine veya zararlarına iştirak etmek için ayrılan hisselerin, matrahtan indirilemeyeceği belirtilmiştir. Parantez içi hükmünde, Türkiye’deki kurumun teftiş ve murakabesi için yabancı memleketlerden gönderilen kimselerin seyahat giderleri hariç denilerek bir istisna getirilmiş, kurumun denetlenmesi için merkez memuru olarak gelen kişilerin seyahat masraflarının gider yazılmasına olanak tanınmıştır.
f) Kurumlar Vergisi ile her türlü para cezaları: K.V.K.’nın 15. maddesinin 6 no.lu bendinde, bu kanuna göre hesaplanan K.V. ile her türlü para cezaları, vergi cezaları ve Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkındaki Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizlerin, matrahtan düşülemeyeceği belirtilmiştir. Örneğin Türk Parasının Kıymetini Koruma Mevzuatına göre, belli fonlara ödenmesi gereken meblağların zamanında ödenmemesi dolayısıyla katlanılan ceza, zam ve faizler matrahtan düşülemez.
g) Yönetim kurulu (idare meclisi) başkan ve üyelerine verilen kâr payları (temettü ikramiyeleri): Memur ve müstahdemlere ödenen kâr payları ücret olarak gider kaydedilebilecek, ancak yönetim kurulu başkan ve üyelerine ödenen kâr payları ise hiçbir şekilde gider kaydedilemeyecektir.
h) Menkul kıymet pazarlama komisyonları: K.V.K.’nın 15. maddesine 2773 sayılı kanunla eklenen 9 no.lu bent hükmü ile, menkul kıymet pazarlama komisyonlarının gider kaydı konusunda bir kısıtlama getirilmiştir. Hükme göre; kanunlarla veya kanunların verdiği yetkiye dayanılarak tespit edilen hadler saklı kalmak üzere, menkul kıymetlerin itibari değerlerinin altında satışından doğan zararlar ile ödenen komisyonlar vb. her türlü giderler K.V. matrahından indirilmeyecektir.
ı) Gecikme Faizleri: Gecikme faizleri kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacaktır.
i) Hırsızlık ve dolandırıcılıktan meydana gelen zararların durumu: Kurumlarda, ticari işletmelerde mal ve paranın çalınması, dolandırıcılık veya ihtilas sonucu işletmenin zarara uğraması halinde, bu zararın vergi matrahından düşülmesi mümkün değildir.
Sonuç olarak vergi matrahının tespitinde, nazara alınacak giderler, ancak ticari faaliyetin normal icapları dahilinde meydana gelmiş olanlardan ibarettir. Bu icaplara uymayan değer kayıpları vergi matrahının tespitinde nazara alınmazlar.

3.1.5.Kurumlar Vergisinde Yer Alan İstisnalar

K.V.K.’nın 1. maddesinde sayılan kurumların elde ettiği kazançların bir bölümü, yasalarda belirlinmiş koşullar ve sınırlar içerisinde K.V.’den istisna edilmiştir. Diğer bir deyimle, belli koşulların varlığı halinde bir kısım kazançlar vergi dışı bırakılmaktadır.

3.1.5.1.İstisna Kapsamına Alınan Kazançlar

Bu kazançlara ilişkin istisnaları aşağıdaki gibi sıralayabiliriz.
a) İştirak kazançları istisnası: K.V.K.’nın 8. maddesinin 1. bendinde iştirak kazançları istisnası düzenlenmiştir. Bunlar, tam mükellefiyete tabi kurumlardan alınan kâr paylarına uygulanacaktır. Kâr payının yararlanılan kurum açısından iştirak edilen kurumun tam mükellef olması şarttır. Bir dar mükellef kurumdan bir başka ifadeyle kanuni veya iş merkezi Türkiye dışında bulunan bir kurumdan kâr payı alan kurumlar ise, iştirak kazançları istisnasından yararlanamayacaktır.
Yatırım fonları katılma belgeleri ve yatırım ortaklıkları hisse senetlerinden elde edilen kâr payları iştirak kazancı niteliğinde sayılmaz. İştirak kazançları istisnası ile genelde vergilemede ve mükerrerliğin önlenmesi amaçlanmıştır.
Tam mükellef kurumlar tarafından G.V.K.’nın 4369 sayılı kanunla değişik 94. maddesinin 6 numaralı bendinin ( b—ii) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifat uygulamasında, iştirak kazancı tevkifata tabi tutulmayacaktır. Dar mükellef kurumlar ise ( iii ) bendi uyarınca yapmak zorunda oldukları G.V. tevkifatının tespitinde yine iştirak kazançları tevkifat matrahının kapsamı dışında bırakacaklardır.
b) Risturn istisnası : 1163 sayılı Kooperatifler Kanunun 1. maddesine göre; Kooperatifler,sosyal amaçlarla ortaklarının gereksinimlerini ucuza ve daha iyi bir biçimde karşılamayı amaçlayan, ortak dayanışma ilkesine dayalı, kâr amacı gütmeyen kuruluşlardır. K.V.K.’da risturn istisnasının kapsamının dar tutulması, kooperatiflerin kâr amacı güden bir ticaret şirketi biçimine dönüşmesini önlemek amacına yöneliktir.
Risturn istisnasından yararlanacak kooperatif türleri şunlardır:
a) İstihlak kooperatifleri,
b) İstihsal kooperatifleri ve
c) Kredi kooperatifleridir.
Yukarıda sayılan risturnların nakden veya aynî kıymette mal ile ödenmesi istisnanın uygulanmasına engel değildir. Risturn istisnasının uygulanması için, bunların ortaklara ödenmesine gerek yoktur. Hesaplanmış olmak, risturnların K.V. matrahından düşülmesi için yeterlidir. Burada dikkat edilmesi gereken bir konuda, ortaklarla, ortaklık statüsü dışında yapılan işlemlerden doğan, örneğin,kooperatifin elde ettiği gayrimenkul sermaye iradı veya mevdut faizi gibi gelirlerin risturn istisnasından faydalanamayacağıdır.
K.V.K.’nın 8. maddesinin 2 no.lu bendinde yer alan kooperatiflerin ortakları için hesapladıkları risturnlara ilişkin istisna, maddenin 3946 sayılı kanunla değiştirilen şeklinde de aynen muhafaza edilmekle beraber, ilave olarak “Bu risturnlar G.V.K.’nın 94. maddesine göre bu tevkifata tabi tutulmaz. Ortaklara dağıtımı kâr dağıtımı sayılmaz.” hükmüne yer verilmiştir.
c) Yatırım fonları ve yatırım ortalıklarına ilişkin istisna: K.V.K.’nın 2. maddesinde S.P. Kanununa göre kurulan yatırım fonlarının K.V.K. ve G.V.K. uygulamasında sermaye şirketi addolunacağı hükme bağlanmıştır
Yatırım ortaklıkları ise anonim şirketi olarak kurulmaktadır.
K.V.K.’nın 3946 sayılı kanunuyla değişen 8. maddesinin 4 numaralı bendinde şu kazançlar K.V.’den müstesna tutulmuştur.
a) Portföyünün en az %25’i hisse senetlerinden oluşan menkul kıymet yatırım fonları (döviz yatırım fonları hariç) ile aynı nitelikteki menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları,
b) (a) alt bendi dışında kalan menkul kıymet yatırım fonları (döviz yatırım fonları hariç ) ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları,
c) Risk sermayesi yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,
d) Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları.
Yabancı para ve altın alım satımı yapan “döviz yatırım fonları”nın söz konusu istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
Söz konusu istisna, menkul kıymetler yatırım fonları ve ortaklıkları hakkında, sadece bu fon ve ortaklıkların portföy işletmeciliğinden sağladıkları kazançlara uygulanacaktır. Bunların portföy işletmeciliği dışında sağladıkları kazançlara (örneğin sabit kıymet satış kârı) istisna uygulanmayacaktır.
Yatırım fon ve ortaklıkları, K.V.’den müstesna tutulan portföy işletmeciliği kazançları üzerinden, G.V.K.’nın 94/6-a maddesine göre bu kazançların dağıtılıp dağıtılmadığına bakılmaksızın G.V. tevkifatı yapacaklardır. Bu tevkifat oranı 93/5148 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla, portföyünde %25 den daha az hisse senedi bulunduran yatırım fonları ile aynı mahiyetteki yatırım ortaklıklarında %10, diğer menkul kıymetler yatırım fonları ve ortaklıklarında ise “0” (sıfır) olarak uygulanacaktır.
d)Rüçhan hakkı satışı ve emisyon prim istisnası: Yapılan düzenleme ile tam ve dar mükellef kurumların portföylerinde bulunan başka şirketlere ait hisse senetlerin rüçhan hakkı kuponlarının satışından sağladıkları kazançlar ve anonim şirketlerin kuruluş ve sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları, hisse senetlerinin itibari değerlerinin üzerinde elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu düzenleme ile rüçhan haklarının satışından sağlanan kazançlarla ilgili istisna bütün anonim şirketlere tanınmıştır.
4444 Sayılı Kanunla K.V.K.’ya eklenen geçici 28’nci maddenin (b) bendi uyarınca;1.1.1999-31.12.2002 tarihleri arasında uygulanmak üzere; anonim şirketlerin kuruluşunda veya sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları hisse senetlerinin itibari değerlerinin üzerinde elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar, G.V.K.’nın 94’ncü maddesinin 6 numaralı bendinin ikinci fıkrasını, b-ii alt bendine göre tevfikata tabi tutulmayacağı hüküm altına alınmıştır.
e) Yatırım fonları katılma belgeleri ve yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin kâr paylarına ilişkin istisna: 4369 sayılı kanunun 82/4-c maddesiyle 1.1.1999 tarihinden itibaren söz konusu istisna yürürlükten kaldırılmıştır.
f) Yatırım indirimi istisnası: K.V.’den istisna edilen yatırım indirimi tutarı üzerinden G.V.K.’nın 94 / 6-ii maddesi uyarınca % 18 oranında tevkifat yapılacaktır.
g) Eğitim, sağlık ve spor tesislerine ilişkin istisna: Bu istisna kalkınmada öncelikli yörelerde 1.1.1994 tarihinden önce kurulan tesisler için geçerlidir (Kurulduğu tarihten itibaren 10 yıl). Bu kazançlar K.V.K.’nın geçici 21. maddesinin (c ) bendi uyarınca G.V.K.’nın 94. maddesine göre tevkifata tabi tutulamaz.
h) İştirak hisseleri veya gayrimenkullerin satışı ile üretim tesislerinin aynî sermaye olarak konulmasından doğan kazançlara ilişkin istisna: 1/1/1999-31/12/2002 tarihleri arasında uygulanmak üzere, tam mükellefiyete tabi kurumların iştirak hisselerinin veya gayrimenkullerin satışından doğan kazancın, satışın yapıldığı yılda kurum sermayesine ilave edilen kısmı, K.V.’den müstesnadır. Şu kadar ki, vadeli satış halinde, satışın yapıldığı hesap dönemini takip eden ikinci hesap döneminin sonuna kadar tahsil edilen kazançların tutarı, ilgili yıl kurum kazancından indirilir. Bu tarihten sonra yapılacak tahsilat için bu hüküm uygulanmaz. İlk yapılan tahsilatın iştirak hissesi veya gayrimenkulün maliyet bedeline ilişkin olduğu kabul edilir.
Üretim tesislerinin ve bu tesislere ilişkin gayrimenkullerin tamamının veya bir kısmının teşvik belgeli yatırım olmak üzere kurulacak bir sermaye şirketine veya yeni kurulacak yabancı ortaklı bir A.Ş.’ye aynî sermaye olarak konulmasından doğan ve bu maddeye göre vergiden müstesna tutulan kazançlar, G.V.K.’nın 94. maddesinin 1. fıkrasının 6 no.lu bendinin b-ii alt bendine göre vergi tevkifatına tabi tutulmaz.
Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen hisse senetleri ile iştirak edilen kurumun ihtiyat akçeleri, banka provizyonları ve V.U.K.’a göre ayrılan yeniden değerleme fonlarının sermayeye ilavesi dolayısıyla bedelsiz alınan hisse senetlerinin en az iki yıl öncesinde iştirak edilen şirketlere ait olması halinde, rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen veya bedelsiz alınan bu hisse senetleri iki yıl önce iktisap edilmiş sayılır.
Sermayeye eklenilen bu kazançların 5 yıl içinde herhangi bir surette işletmeden çekilmesi veya bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi halinde, bu kazançlar o yılın kazancı sayılarak vergiye tabi tutulur.
4503 sayılı kanunla K.V.K.’ya 4444 sayılı kanunla eklenen geçici 28. maddenin ( a ) bendinin 2. alt bendinin 1. cümlesi ile 3. alt bendi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
Bu hüküm, kurumların üretim ve turizm yatırım veya işletme belgesine sahip turizm tesislerinin ve bu tesislere ilişkin gayrimenkullerinin tamamının veya bir kısmının, teşvik belgeli yatırım yapmak üzere kurulacak olan bir sermaye şirketine veya yeni kurulacak yabancı ortaklı bir A.Ş.’ye aynî sermaye olarak konulması halinde uygulanır.
Bu kazançların sermayeye ilavesi nedeniyle ortaklarca elde edilen menkul sermaye iradı için beyanname verilmez, başka gelirler nedeniyle verilen beyannameye bu gelir dahil edilmez.
Bu hüküm uyarınca vergiden istisna edilen kazançlar için ise vergi tevkifatı %15 olarak uygulanır. Bakanlar Kurulu bu oranı % 10’a kadar indirmeye yetkilidir.
ı) Yurtdışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerden sağlanan kazançlara ilişkin istisna: 4369 sayılı kanunla 1.1.1999 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere söz konusu geçici maddede değişiklikler yapılmıştır. Buna göre; istisnanın süresi 31.12.2003 tarihine kadar uzatılmıştır. Ayrıca maddede yer alan oranlar değiştirilmiştir. Değişiklikle; 1.1.1999 tarihinden itibaren, yurt dışında elde edilen bu kazançlara mahalinde uygulanan vergilerin oranının % 30’un üzerinde olması halinde, bu oranın üzerinde uygulanan her bir puan için %0.70 oranında indirim yapılmak suretiyle uygulanır. Yurt dışında uygulanan vergi oranının halka açık şirketlerde % 33.5, diğer kurumlarda % 37 oranında olması halinde bu tevkifat oranları “sıfır” (0) olarak uygulanır.
K.V.K.’nın geçici 24. maddesi hükmünden yararlanan mükelleflerin aynı kanunun 43. maddesi hükmü uyarınca uygulama yapmaları mümkün değildir.
i) Olağanüstü hal bölgesinde ve kalkınmada öncelikli yörelerde istihdam yaratılması ve yatırımların teşvik edilmesine ilişkin istisna: Olağanüstü hal bölgesinde ve kalkınmada öncelikli yörelerde bulunan G.V. ve K.V. mükelleflerinin elde ettikleri kazançlara ilişkin istisna hükmüm getirilmiştir. Söz konusu madde aşağıdaki gibidir(34).
a) Bu maddenin yürürlük tarihi ile 31.12.2000 tarihi arasında;Olağanüstü hal bölgesi kapsamında sayılan illerde yeni işe başlayan G.V. ve K.V. mükelleflerinin, bu illerdeki işyerlerinde fiilen ve sürekli olarak 10 ve daha fazla işçi çalıştırmaları şartıyla, münhasıran bu işyerlerinde elde ettikleri kazançları üzerinden hesaplanan G.V. ve K.V.’den aşağıda belirtilen oranlarda indirim yapılır.
İndirim oranı; 10 işçi çalıştıranlarda % 40, 51 ve daha yukarı işçi çalıştıranlarda % 60’dır. 11 ile 50 arasında ( 50 dahil) işçi çalıştıranlar için uygulanacak indirim oranı, % 40 oranına her bir işçi için 0.5 puan eklenmek suretiyle bulunur. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.
j) Diğer istisnalar: 24 Haziran 1994 tarih ve 4008 sayılı kanunun yürürlüğe girmesinden önce yürürlüğe girmiş olan özel kanunlarda veya kurumların kuruluş kanunlarında yer alan istisnalar ile kanunla onaylanmış bulunan uluslararası anlaşmalarda yer alan K.V.’ye ilişkin istisnaları içerir.

3.1.5.2.İstisna Uygulaması İle İlgili Bazı Önemli Konular

Bunlar aşağıda kısaca açıklanacaktır.
a) Kurumların, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemelerinin kurum kazancından gider olarak indirilememesi: K.V.K.’nın 3946 sayılı kanunla değiştirilen 8. maddesinin son fıkrasında; “Kurumların K.V.’den istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemeleri kurum kazancından gider olarak indirilmesi kabul edilemez.” hükmü yer almaktadır. Ancak % 20 oranlı asgari K.V. 4369 sayılı kanunla 1.1.1999 tarihinden itibaren kaldırıldığından K.V.K.’nın 8. maddesinin son fıkrası K.V.’den istisna edilen tüm kazanç ve iratlar için uygulanır hale gelmiştir.
b) Geçmiş yıl zararları istisna önceliği kanunu: Geçmiş yıl zararları K.V.K.’nın 14. maddesinin 7 no.lu bendi ile kurum kazancından indirilecek giderler arasında sayılmıştır. İstisnalar ise; bilindiği üzere safi kurum kazancına uygulanacak bir nitelik taşır. Bu itibarla, önce geçmiş yıl zararları düşülerek safi kurum kazancı saptanacak, daha sonra saptanan safi kurum kazancına da istisna uygulanacaktır.
c) İstisnalar arasında mahsup önceliği ve mahsup edilemeyen istisnanın ertesi yıllara devredilip devredilemeyeceği: Bunları iki gruba ayırabiliriz.
1) Mahsup önceliği bulunan ve kurum kazancının yeterli olmaması durumunda geçmiş yıl zararı olarak sonraki yıllara devredilen kazançlar;
-İştirak kazançları istisnası (K.V.K. mad. 8/1),
-Yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançlara ilişkin istisna (K.V.K. mad. 8/4),
-Kalkınmada öncelikli yörelerde 1994’ten önce faaliyete geçen eğitim, sağlık ve spor tesislerine ilişkin geçici istisna (K.V.K. geçici 21/1-c),
-Rüçhan hakkı, emisyon primleri istisnası ( K.V.K. mad. 8/5),
-İştirak hisselerinin veya gayrimenkullerin satışından doğan kazançlara ilişkin istisna (K.V.K. geçici 28/a),
-Yurt dışı inşaat, onarım, montaj ve teknik hizmetlerden sağlanan kazançlara ilişkin istisna (K.V.K. geçici mad. 24),
-4325 sayılı kanun kapsamında istisna olan kazançlar.
2) Sadece kurum kazancının yererli olması durumunda uygulanacak istisnalar;
-Risturn istisnaları (K.V.K. mad. 8/2),
-Yatırım indirimi istisnası (K.V.K. mad.13 ve G.V.K. ek mad.1-6).
Kanundaki özel hüküm sebebiyle yararlanılamayan yatırım indirimi istisnası zarar teşekkül ettirmek suretiyle geçmiş yıl zararı olarak değil, ileride uygulanabilir yatırım indirimi olarak ertesi yıllara devredilebilecektir.
d) Finansman fonu: 1.1.1999 tarihinden önce Yatırım Teşvik Belgesine bağlanan yatırımlarla sınırlı olarak finansman fonu uygulamasına devam edilecektir.

3.1.5.3.Kurumlar Vergisi Oranı

29.07.1998 gün ve 23417 sayılı mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 4369 sayılı yasanın 57. maddesi ile K.V.K.’nın 25. maddesi değiştirilmiş ve 1999 yılı kazançlarından başlamak üzere K.V. oranı % 30 olarak belirlenmiştir. Bu değişiklikle asgari K.V. uygulaması da 1999 yılı kazançlarından başlamak üzere yürürlükten kaldırılmıştır.
Hesaplanan K.V. ve G.V. stopajı üzerinden % 10 fon payı da hesaplanacağı için toplam vergi yükü gerek halka açık olsun, gerekse olmasın tüm kurumlar için %33 olmaktadır.

3.1.6.Gelir Vergisi Stopajı

K.V. mükelleflerinin K.V. yanında G.V.K.’nun 94. maddesinin 6 /b bendine göre G.V. tevkifatı yapma zorunluluğu bulunmaktadır. 4369 sayılı kanunla yapılan düzenlemeler aşağıdaki gibidir.
a) K.V.’den istisna kazançlara isabet eden kısım düşüldükten sonra, 75. maddenin 2. fıkrasının 1, 2 ve 3 no.lu bentlerinde yazılı kâr paylarından ( kârın sermayeye ilavesi kârın dağıtımı sayılmaz) ;
-Halka Açık Anonim Şirketlerde, (99/13230 Bak. Kur. Kararı ile % 5 )
-Diğerlerinde (99/13230 sayılı Bak. Kur. Kararı ile % 15) ‘dir.
b) Dağıtılsın dağıtılmasın K.V.’ne tabi kurumların, K.V.K.’nın 8. maddesinin 1 no.lu bendi dışında kalan K.V.’den müstesna kazanç ve iratlardan (yatırım indirimi tutarı dahil), ( 99/13230 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 15),
c) Dağıtılsın dağıtılmasın G.V.K.’nın 75. maddesinin 2. fıkrasının 4 no.lu bendinde yazılı menkul kıymet sermaye iratlarından indirim ve istisnalar düşüldükten sonra kalan kısmından,(99/13230 sayılı Bak. Kur. Kar. ile %15 ).
Bu alt bendin i ve ü alt bentleri uyarınca yapılan tevkifat, beyanname üzerinden hesaplanan G.V.’den mahsup edilmez.
4369 sayılı kanunla GVK ‘nın yukarıda belirtilen 94/6-b maddesinde yapılan değişiklikleri aşağıdaki tablodaki gibi sıralayabiliriz.
3.1.7.Vergi Alacağı Müessesesi
Vergi sonrası kazançların gerçek kişilere dağıtımı halinde, bu kazançlar söz konusu ortaklar nezdinde, dağıtım yılında elde edilmiş olan menkul sermaye iradı olarak, dağıtımı takip eden yılda belirli şartlar dahilinde beyan edilmek suretiyle G.V.’ye konu edilmektedir (G.V.K. mük.75, 85 ve 86). Yine G.V.K.’nın beyanname verilmeyecek hadleri gösteren 86/1-c maddesine göre tam mükellefiyette vergiye tabi gelir “Tevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunan ve gayri safi tutarları toplamı 103. maddede yazılı tarifenin 1. ve 2. gelir dilimleri toplamının yarısını aşmayan menkul sermaye iratlarından ve vergi alacağı dahil kurumlardan elde edilen kâr paylarından” ibaret ise beyanname verilmeyecektir. Ancak bu gelirler 01.01.2000 tarihinden sonra vergilendirilmeye konu olacaklardır. Yani 2000 yılında dağıtılan kâr payları 2001 yılında verilecek beyannamelerde gösterilecektir. Yine 4369 sayılı kanunla yapılan düzenleme ile dağıtılan kâr paylarına uygulanan vergi oranı 1/3 oranından 1/5 oranına indirilmiştir.
Tüm yukarıda açıklanan indirim ve istisnaları, aşağıdaki tablo ile bir arada görebiliriz.
3.1.8.İstisnaların Uygulanmasında Öncelik Sırası(35):
(+/-) Ticari kazanç veya ticari zarar
(-) Geçmiş yıl mali zararları
(-) Vergiye tabi olmayan gelirler
(+) Kanunen kabul edilmeyen giderler
(+) Bir önceki dönemden ayrılmış finansman fonu
(-) Kazanç istisnası grubuna giren istisnalar
(+) Varsa kalan tutardan yatırım indirimi istisnası
(-) Varsa kalan tutardan finansman fonu.

(31)M.B. yetkisi dahilindeki düzenleyici nitelikteki açıklamalarını 54 ve 55 seri nolu K.V. Genel
Tebliğleri ile yapılmıştır.

(32)Geniş bilgi için K.V.K.’nın 17. maddesine bakınız.

(33) Danıştay 4. Daire, 18.04.2000 tarih E:1999/3914, K:2000/1593 sayılı karar.

(34)23.01.1998 gün ve 23.239 sayılı R.G.’de yayımlanan 4325 sayılı kanunun 3. maddesi ile
1.1.1998 tarihinden itibaren geçerli olan hüküm.

(35)43 no.lu K.V. Genel Tebliği